La Contabilità analitica

Le scelte fondamentali nella progettazione del

sistema di Co.An.: uno schema di riferimento

AMBIENTE AZIENDA

STRATEGIA

Fattori critici di
successo
Fabbisogno
Informativo

 Elementi di costo
Configurazione del  Criteri di classificazione dei costi
sistema di misurazione  Configurazione di costo
 Specie di dati di costo
dei costi  Metodologie di calcolo
 Oggetti di calcolo
IL PROCESSO DI IMPLEMENTAZIONE DI UN
SISTEMA DI CONTABILITA’ ANALITICA

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 Criteri di scelta della
configurazione di costo

 Costo dell’informazione

 Struttura dei costi aziendali

 Oggettività e completezza dell’informazione

 Grado di complessità strutturale

 Indicazioni di carattere legislativo

 Le metodologie di calcolo dei
costi

1. Cos’e una metodologia di calcolo dei costi?

2. Quali le alternative?
Metodologia DirectCosting?
Metodologia Full Costing?
3. Come strutturare una metodologia Full Costing?
Su base unica?
Su base multipla?
Orientamento ai fattori produttivi ...
Orientamento funzionale ...
Orientamento ai centri di costo ...
 Cos’è una metodologia di calcolo
dei costi
Una metodologia di calcolo dei costi è il modo (la via, il sentiero)
attraverso il quale le diverse classi di costo, rilevate per natura dalla
Co.Ge., vengono aggregate attorno ad un prescelto oggetto finale di
calcolo (un prodotto, un canale distributivo, un’A.S.A., un’attività, un
processo).

CLASSI DI COSTO OGGETTI DI CALCOLO

Costo Materiali COSTO

PRODOTTO “A”
Costo Personale

Ammortamenti
METODOLOGIA DI COSTO
CALCOLO PRODOTTO “B”
Spese pubblicitarie
COSTO
Spese Amministrative PRODOTTO “C”
 DIRECT COSTING
L’obiettivo di tale metodologia è la definizione di una
configurazione di costo in cui sono imputati al prodotto solo gli
elementi di costo classificati come diretti o variabili.

Si distingue, in particolare, tra:

Direct Costing Semplice: si basa sulla netta

distinzione tra elementi di costo variabili ed
elementi di costo fissi e sulla conseguente
imputazione all’o.f.c. dei soli costi variabili.

Direct Costing Evoluto: mantiene la distinzione

tra costi fissi e variabili, ma evidenzia (imputa)
anche i costi fissi specificatamente attribuibili
all’o.f.c. (costi fissi specifici).
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 Direct Costing Semplice
Prodotto A Prodotto B Prodotto C

Ricavi di Vendita

Costi Variabili

Margine di
Contribuzione

MDC
Complessivo

Costi Fissi
Aziendali

Reddito Operativo
 Direct Costing Evoluto
Prodotto A Prodotto B Prodotto C
Ricavi di Vendita

Costi Variabili

MDC I Livello

Costi Fissi Specifici

MDC II Livello

MDC
Complessivo

Costi Fissi
Comuni

Reddito Operativo
 Il full costing
Un possibile schema di riferimento

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 Metodologia full costing

La metodologia di calcolo a costi pieni (full costing)

porta ad una configurazione di costo in cui risultano
imputati al prodotto tutti gli elementi di costo dei fattori
produttivi serviti ad ottenerlo.

E’ una metodologia problematica, poiché

l’imputazione dei costi indiretti, che presentano una
relazione mediata con l’oggetto finale di calcolo,
comporta incertezza ed inevitabili elementi di
soggettività.
 Il full costing a base unica
Un possibile schema di riferimento

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Tutti i diritti riservati
Il full costing a base unica
LE SCELTE

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 Il full costing a base unica
La scelta della base di imputazione (parte I)

… allora, identificare correttamente la base di imputazione

dei costi indiretti è un punto cruciale della metodologia full
costing su base unica; eventuali errori si ripercuoteranno in
maniera determinante sull’attendibilità delle informazioni di
costo prodotte.

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Tutti i diritti riservati
Il full costing a base unica

La scelta della base di imputazione (parte II)

Pertanto la base di imputazione dovrà essere
scelta in maniera tale da esprimere il più
compiutamente possibile la relazione esistente fra
le risorse indirette consumate (da cui originano i
relativi costi) e i prescelti oggetti di calcolo.

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Il full costing a base unica
Tassonomia delle basi di imputazione.

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Il full costing a base unica
Vantaggi vs Svantaggi del F ull Costing su base unica.

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Tutti i diritti riservati
Il full costing a basi multiple
Un possibile schema di riferimento

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Tutti i diritti riservati
Il full costing a base multipla
LE SCELTE

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Tutti i diritti riservati
Il f.c a basi multiple: gli aggregati

1. la tipologia dei fattori produttivi considerati;

2. la pertinenza delle classi di costo considerate alle
differenti funzioni aziendali;
3. l’attribuibilità delle classi di costo considerate ai centri
di costo.

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Tutti i diritti riservati
 Il f.c a basi multiple: gli
aggregati
FATTORI PRODUTTIVI

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Tutti i diritti riservati
Il f.c a basi multiple: gli aggregati

FUNZIONI AZIENDALI

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 Il f.c a basi multiple: i centri di
costo
DEFINIZIONI

1. «... “unità operativa”, definita in funzione delle esigenze conoscitive ed

operative di una determinazione sistematica dei costi ad essa afferenti» (Coda,
1968: p. 70);
2. «... aree di responsabilità in grado di influenzare in via diretta ed immediata
solo costi (e non, ad esempio, ricavi)» (Brusa e Dezzani, 1983: p. 78);
3. «... gruppi di operazioni o di processi (che) configurano dei centri operativi, ai
quali possono essere attribuiti particolari raggruppamenti di costi» (Selleri,
1999: p. 90).

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 Il f.c a basi multiple: i centri di
costo
VANTAGGI

a) consentono una più corretta imputazione dei costi ai prodotti in quanto

individuano raggruppamenti intermedi che rendono più razionale la
determinazione dei costi,
b) facilitano alcune decisioni in quanto la conoscenza di costi relativi a centri di
costo può dare delle informazioni importanti per decisioni di miglioramento
delle performance del centro nello svolgimento del processo produttivo;
c) sono utili per il controllo di gestione in quanto si collegano alla definizione dei
centri di responsabilità in precedenza descritti.

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 Cosa caratterizza un centro di costo?

♦ l’omogeneità delle attività svolte

♦ la possibilità di attribuzione oggettiva dei costi

♦ l’indipendenza da altri centri

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… l’omogenietà

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 … l’omogenietà (un esempio)

• Un reparto presse di stampaggio è costituito da 10 macchine di cui 9

di potenza variante tra le 10 e le 20 tonnellate ed una pressa idraulica
da 200 tonnellate.
• Le voci di costo relative a quest’ultima (ammortamenti, tempi di
attrezzamento, manutenzione, consumo di olio, retribuzione del
personale operativo, tempi di lavoro) saranno estremamente diverse,
rispetto al tempo di funzionamento o alle quantità prodotte, da quelle
relative alle altre nove macchine.
• In questo caso sarà opportuno formare due centri di costo, il
primo relativo alle 9 presse, il secondo riferito alla pressa
idraulica.

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 … l’omogenietà (un esempio)
• Ipotizziamo un Reparto Finissaggio e Confezionamento di Tessuto.
• Il finissaggio “produce” dei metri di tessuto finito, la sua produzione è
misurabile in unità di misura di lunghezza e quindi ad essa saranno riferibili i
costi.
• Il confezionamento, invece, incarta ed inscatola il tessuto avvolto ed il
lavoro effettuato è misurabile in numero di pezze, che è la sola unità valida a
rappresentare il volume di produzione effettuato, tra l’altro non
necessariamente uguale, in quantità, a quella del
finissaggio.
• Sarebbe un er rore, in questo caso, for mare un unico centro di costo
“Finissaggio e Confezione”, giacché non si potrebbe mai attr ibuire con
cr iter i semplici al prodotto fabbr icato il costo di funzionamento calcolato
per il centro di costo in un
deter minato per iodo.

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Spese pertinenti ai centri

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Responsabilizzazione unitaria

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 La struttura dei centri di costo
(la fase di localizzazione).

Strutturare un sistema per centri di costo vuol dire rispondere

principalmente a due domande:

♦ quanti centri di costo ci occorrono (numerosità)?

♦ che tipo di centri di costo intendiamo costruire (tipologia)?

Per rispondere alla prima domanda …

La costruzione di centri di costo autonomi è opportuna nel

caso di unità organizzative che presentino le seguenti
caratteristiche:
♦ differente valore delle risorse assegnate alle diverse unità
organizzative in rapporto ai volumi di attività svolti;

♦ differente modalità di fruizione delle attività svolte in ciascuna

unità organizzativa da parte dei singoli Prodotti/Servizi;

♦ significatività dei costi indiretti;

♦ specificità delle risorse assegnate all’unità operativa.

 … e alla seconda.

Tipologia dei centri di costo:

♦ Centri di costo Area produttiva
di produzione
ausiliari
♦ Centri di costo di struttura
♦ Centri di costo virtuali.
Il f.c a basi multiple: i centri di costo

CLASSIFICAZIONE

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Tutti i diritti riservati
L’importanza della localizzazione
L’attribuzione dei costi ai centri di costo.

La fase di attribuzione definisce le MODalità attraverso le

quali i costi aggregati per natura (desunti dal sistema di
Co.Ge.) vengono inseriti nella struttura dei CdC e, perciò,
aggregati per destinazione.
Bisogna distinguere fra:
• costi diretti
• costi indiretti specifici ad uno o più centri di costo
• costi indiretti comuni a più centri di costo.
Schema della fase di attribuzione.
 La Fase di Allocazione.

Per procedere alla determinazione del costo di prodotto è

necessario rispondere preliminarmente alla seguente
domanda:
in quale misura i singoli CdC svolgono la propria attività a
favore degli oggetti finali di calcolo di cui si intende
calcolare il costo pieno?
In funzione della risposta si potrà distinguere fra:
♦ Centri di costo finali
♦ Centri di costo intermedi.
Il f.c a basi multiple: i centri di costo

CLASSIFICAZIONE

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Tutti i diritti riservati
 La sequenza di chiusura dei CdC
intermedi.

I centri di costo intermedi possono essere allocati secondo:

♦ un’allocazione “diretta”;

♦ il metodo a cascata;

♦ un’allocazione reciproca.
Le metodologie di allocazione:
l’allocazione diretta
Le metodologie di allocazione:
l’allocazione a cascata
Le metodologie di allocazione:
l’allocazione reciproca
 La Fase di Imputazione.

La fase di imputazione rappresenta la

fase finale del processo di calcolo del
costo pieno di prodotto, che giunge a
compimento con l’imputazione ai
Prodotti/Servizi dei costi diretti e dei costi
indiretti aggregati nei CdC finali (sia
attribuiti, sia precedentemente allocati dai
centri intermedi).
Gli aspetti di maggiore problematicità
della fase di imputazione.

♦ Individuazione della base di imputazione più

espressiva della relazione intercorrente tra centro
finale e prodotto.

♦ Definizione delle caratteristiche del processo di

imputazione in funzione della tipologia di processo
produttivo aziendale.
Uno schema di riepilogo

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Il quadro di analisi costi
centri costi di centri centri centri comuni
di compe- produttivi ausiliari - direzione
voci di costo tenza - amministraz.
costo a b c d e 1 2 3 4 f g h i

mod diretta
mod indiretta
stipendi
forza motrice
illuminazione
......
.......
.......
.......
......
......
spese comm
spese generali

totale (1) (2) (3) (4)

manutenzione ( 4 ) ............ (4)
caldaia ( 3 ) ............ (3)
trasporti interni ( 2 ) ............ (2)
cabina elettrica ( 1 ) ............ (1)

totale costi dopo

il ribaltamento

ai prodotti in base a un parametro ai prodotti in base a

differenziato a seconda del centro un certo criterio
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I sistemi di calcolo dei costi

 Produzione per singolo pezzo

 Produzione per lotti

 Produzione di serie

 Produzione per processo

Obiettivo: determinare il costo pieno di
produzione
Sistema dei costi Sistema dei costi per
per commessa processo (process-
(job costing) costing)

Unità diverse (o lotti Grandi quantità di un solo

diversi) di un prodotto o prodotti o servizio
servizio o prodotti simili
 I sistemi di calcolo dei costi

 Sistema per commessa (Job Costing):

 si rileva il costo di ciascun job (ordine di produzione,
lotto, prodotto, servizio) nel corso della sua
realizzazione indipendentemente dai periodi di
tempo interessati

 Sistema per processo (Process Costing):

 si rileva il costo totale di competenza di un certo
periodo
 il costo unitario di prodotto si ottiene dividendo tale
costo per le quantità (di prodotti simili) realizzate nel
periodo in questione.
 I sistemi di calcolo dei costi

Aziende Aziende Aziende di

di servizi commerciali produzione
•Intervento di revisione •Invio di un specifico •Assemblaggio di
catalogo a una mailing list un aeromobile
Sistema per •Campagna pubblicitaria
commessa •Promozione di uno •Costruzione di un
•Intervento di consulenza specifico prodotto immobile

•Consegne postali di •Gestione dei costi di •Raffinazione petrolio

Sistema per invii std iscrizione a una rivista
processo •Produzione di
•Erogazione di servizi •Compravendita di grano bevande alimentari
bancari std
 Sistemi Process-Costing

Un sistema di determinazione dei costi per processo

assegna tutti i costi del periodo alle unità realizzate
in quel periodo

Produzione per:
• processo
• di serie

costi totali del periodo 600.000 €

= = 500 €/ton
quantità prodotte nel periodo 1.200 t
Imprese che utilizzano sistemi process
costing
• Raffinerie
• Impianti chimici
• Imprese alimentari
• Produttori di elettrodomestici
• Imprese tessili
• Imprese cartarie
• Produttori di vetro …
 La scelta del sistema:
Job Costing vs. Process Costing

 I vantaggi dei sistemi per processo

 Nei sistemi per processo i valori unitari sono

valori medi, quindi:
 Nei sistemi per processo le differenze di costo
dei singoli prodotti non sono rilevate

 La contabilità backflush

Produttore di calzature
per bambini?
Imprese che utilizzano sistemi job costing
Produzione per:
• Tipografie
• singolo pezzo
• per lotti • Cantieri navali
• Produttori di macchine
automatiche su commessa
• Produttori di film
• Studi legali e società di consulenza
• Agenzie di pubblicità
• Case di cura e ospedali privati…
 La scheda di commessa di un sistema job
costing
Prodotto: codice 607 Commessa nr. 2270
Data inizio: 28/marzo Data completamento: 21/4
Lotto: 100 unità Unità completate: 100
Costi
Settimana Rep. Materiali Manodopera Costi generali Costi
nr. diretti diretta di produzione totali
Marzo 31 12 € 642.00 € 108.00 € 108.00 € 858.00
Aprile 7 12 222.00 222.00 1.302.00
14 16 200.00 160.00 1.662.00
21 16 250.00 200.00 2.112.00

Totali € 642.00 € 780.00 € 690.00 € 2.112.00

Costo unitario € 6,42 € 7,80 € 6,90 € 21,12

Quando la commessa è completata il costo viene scaricato dal

magazzino semilavorati e caricato a magazzino prodotti finiti
 Sulla commessa A117 hanno lavorato i reparti A-D.
I tempi e i costi orari della mod sono registrati sulle
schede di costo della manodopera diretta.

Ore di mod Costo orario Costo della

Reparto sul Job della mod mod

A 20 € 16,00 € 320,00
B 3 15,50 46,50
C 6 17,80 106,80
D 40 17,00 680,00

Costo totale di mod del job A117 € 1.153,30

La rilevazione del costo dei materiali diretti è analoga

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I software contabili

Il duplice approccio dei software contabili

Arca di Microsoft- Ipsoa

Ad Hoc di Zucchetti

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59
60
61
62
63
64
Approfondimenti sulla contabilità
analitica
 Il processo in due fasi di assegnazione
dei costi ai prodotti
Costi di produzione

molteplici basi
Costi di
assegnazioni periodo

assegnazioni

Materiali diretti CdC CdCdidiservizio

servizio CdCdidi
CdC
CdC CdC CdRservizio
di
produttivi
CdC diretti
produttivi (diproduzione)
CdC produzione)
di servizio servizio
(di (di
di(di struttura)
struttura
struttura)
Mano
d’opera
diretta

una o poche basi

allocazioni allocazioni
attribuzioni

prodotto
Costi Costi
attribuiti allocati

attribuzioni
Costi diretti di periodo
 1a fase
Fase 1: Assegnazione iniziale degli overheads ai centri di costo

Centri di costo
Elementi di costi
indiretti di CdC di CdC di
produzione servizio produzione

• MO indiretta Manutenzione Serbatoi

• Riscaldamento € 5.500 € 5.800
• Supervisione
• Energia € € 27.000 Pennini
• Ammortamento
• Etc. € 4.300

Questi costi sono Servizi Assemblaggio

attribuiti e allocati generali € 3.400
€ 8.000
 Fase 1b: Ri-assegnazione dei costi dei CdS ai CdC
CdC di
produzione

CdC di
Serbatoi
Servizio € 5.800
4.500
Manutenzione € 3.700 € 10.300
€ 5.500
Pennini
(-€ 1.800)
€ 4.300
€1,800 3.600
€13.500
€ 7.900
Generali Assemblaggi
€ 8.000 € 9.800
o
(+ € 1.800) € 3.400
5.400
Alcuni costi sono attribuiti, altri allocati
€ 8.800
 2a fase
CdC di
Allocazione ai prodotti degli overhead

produzione Prodotti

Serbatoi Linea di prodotto A

€ 5.800 Materiali diretti xx
4.500 Manodopera diretta xx
€ 10.300 Costi indiretti € 2.000
dei CdC di produzione

Pennini
€ 4.300 Linea di prodotto B
3.600 Materiali diretti xx
€ 7.900 Manodopera diretta xx
Costi indiretti € 3.000
Assemblaggio
€ 3.400
5.400 etc.
€ 8.800
Totale costi indiretti allocati = €27.000
 Il coefficiente di allocazione dei costi
generali
Centri di Servizio Centri di Costo
Totali Manuten. Serv. Gen. Serbatoi Pennini Assemblaggio

Supervisione € 8.400 € 1.050 € 0 € 2.750 € 2.400 € 2.200

Ammortamento 5.400 750 1.600 1.650 900 500
(tutti gli altri) 13.200 3.700 6.400 1.400 1.000 700
Subtotali 27.000 5.500 8.000 5.800 4.300 3.400

Allocazione Manutenzione (5.500) 1.800 2.200 1.000 500

Allocazione Servizi generali (9.800) 2.300 2.600 4.900

Costi totali allocati € 10.300 € 7.900 € 8.800

Ore totali mod dei CdC 4.000 900 1.100 2.000

Coefficiente di allocazione (€ di overhead/hmod) € 11.44 € 7.18 € 4.40

Le ore sono la base di allocazione (cost driver)

La sequenza di assegnazione dei costi dei
CdS
CdC di Servizio
Manutenzione

Nessun ulteriore costo

è assegnato a un
Metodo di
centro di servizio una allocazione
volta che i suoi costi reciproca
siano stati allocati
Servizi
generali

In alternativa, sequenze possibili di assegnazione:

• si parte dal CdS che eroga il maggiore valore ai CdC
• si parte dal CdS che riceve il minore valore di servizi dagli altri CdS
• ….
Metodo di allocazione a cascata: richiede la definizione di una
“graduatoria” di CdS, fatta normalmente in base alla % (o al
valore) dei servizi resi dal CdS ad altri CdS.

CdC di servizio CdC di produzione

180.000= 75 x 2.400
1° Manutenzione Lavorazioni
600.000 € meccaniche

120.000= 75 x 1.600

Sistemi
2° Informativi Assemblaggio
115.800 €
La sequenza di assegnazione dei costi dei
CdS
CdC di servizio CdC di produzione

180.000= 75 x 2.400
1° Manutenzione Lavorazioni
600.000 € meccaniche
284.800= 180.000 + 104.800
120.000= 75 x 1.600

Sistemi
2° Informativi Assemblaggio
131.000= 131 x 1.000
115.800+120.000€
431.000= 300.000 + 131.000
 Metodo di allocazione reciproca:
Include in modo esplicito gli scambi di servizi tra i CdS

Cm = 600.000 – 0,2 x Cm + 0,1 x Costi SI

Manutenzione CSI = 115.800 – 0,1 x CSI + 0,2 x Cm

(600.000)

20% 10% da cui:

Sistemi Costi S.I. = 207.027 €

Informativi Costi manutenzione = 508.773 €
(115.800) Costi totali = 715.800 €
 Metodo di allocazione reciproca:
Include in modo esplicito gli scambi di servizi tra i CdS

CdC di servizio CdC produzione

190.790 € (508.773/6.400 x 2.400)

Manutenzione Lavorazione
(508.773)

282.802= 190.790 + 92.012

Sistemi
Informativi Assemblaggio
(207.027) 115.015 € =207.027/1.800 x 1.000)

432.998= 317.983 + 115.015

Costi totali = 715.800 € Costi totali = 715.800 €