ISSN 1984-9354

SISTEMAS DE PRODUÇÃO DA BOVINOCULTURA DE

CORTE NA REGIÃO OESTE DO MATO GROSSO SOB A
VISÃO DA CONTABILIDADE DE CUSTOS: INTENSIVO
VERSUS EXTENSIVO

Área temática: Gestão Econômica e Financeira

Marta Elisete Ventura da Motta

[email protected]
Leandro Rogério Schiavo
[email protected]
Marlon Luiz Ignoatto
[email protected]
Maria Emilia Camargo
[email protected]

Resumo: The beef cut is one of the main activities of Brazilian agribusiness, assuming a major role on the world
market. And, as in all other segments of the economy, aspects related to the control, analysis and management of
production systems and operational structure reflect directly on financial results. Thus, the cost accounting is an
important tool to assist the rural producers on the less costly creation system being practiced. With a view to this,
developed this case study in an agriculture located in the State of Mato Grosso, characteristic for having the largest
herd of the country in order to list the costs of production in the extensive and intensive system in growout phase of
animals, and, through an analysis based on the absorption costing method, it was possible to identify that the extensive
system is less costly. However, the intensive allows greater gains by optimizing annual financial time and space.
However, it is recognized the limitations of this study and its application in other regions of the country, as well as
emphasizing other production systems, different types of pastures and the remaining stages of the creation process of
cutting cattle.

Palavras-chaves:
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1. INTRODUÇÃO

A pecuária brasileira de corte representa papel importante na economia, de modo que segundo
o Ministério da Agricultura, Pecuária e Abastecimento (MAPA, 2015), o Brasil lidera desde 2008 o
ranking de maior exportador de carne bovina do mundo. O sucesso da pecuária, dentro de outros
fatores, se deve a qualidade do sistema produtivo nacional e a crescente confiança do conceito de
alimentação saudável estimulando a produção de carnes de boa procedência e qualidade superior
(CEZAR et al., 2005), refletindo diretamente nas formas de criação adotadas no meio rural.
Em um abrangente contexto nacional, o estado do Mato Grosso se mostra cada vez mais
relevante no que tange a bovinocultura de corte, sendo que, com 28,72 milhões de cabeças de gado, no
ano de 2010, atingiu o seu maior plantel da história, mantendo o status de maior rebanho do País
(IMEA, 2011). Dentre os fatores que interferem na pecuária de corte nacional destacam-se os sistemas
de criação, cuja diversidade possibilita a adequação de variáveis como a composição do ecossistema
explorado, práticas de manejo, aspectos culturais do criador, disponibilidade de fontes de alimentação,
entre outros (ALENCAR; POTT, 2003).
Entretanto, tratando-se de uma atividade produtora, a pecuária de corte consequentemente é
geradora de custos, devendo, portanto, serem considerados os custos de produção como parte
primordial para sustentação e continuidade da organização, cujo controle permite ao produtor melhorar
seu planejamento e alavancar resultados positivos. (CREPALDI, 1998). Com vistas a isso,
desenvolveu-se uma pesquisa exploratória, sob a forma de estudo de caso, a fim de identificar através
do sistema de custeio por absorção, qual o sistema de criação de gado de corte (intensivo ou
extensivo), na fase de engorda, é menos oneroso para a empresa denominada ficticiamente Empresa
Alfa, situada na região oeste do Estado do Mato Grosso.
Para tanto, dividiu-se um lote de 200 bovinos da raça Nelore, sendo 50% submetidos ao
sistema extensivo e 50% ao sistema intensivo, analisados, respectivamente, de março a agosto de 2014
(seis meses) e de junho a agosto (três meses), considerando as peculiaridades de cada sistema de
criação. E, por fim, apresenta-se projeção para 1 (um) ano de produção nos dois sistemas.

2 REFERENCIAL TEÓRICO

2.1 DEFINIÇÃO DE PECUÁRIA E BOVINOCULTURA DE CORTE

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De acordo com Marion (2012, p. 3) pecuária consiste na “arte de criar e tratar gado”, sendo
este, definido pelo mesmo autor como “animais geralmente criados no campo, para serviços de
lavoura, consumo doméstico ou para fins industriais e comerciais”. Conforme o MAPA (2015), dentre
as atividades que integram à pecuária, a bovinocultura ou criação de gado vacum é um dos principais
destaques do agronegócio brasileiro, sendo geralmente praticada objetivando o leite (bovinocultura
leiteira) ou a carne (bovinocultura de corte), de tal forma que o País possui o maior rebanho comercial
do mundo, com cerca de 169,9 milhões de cabeças, além de ser o líder mundial de exportação de carne
(IBGE, 2006).
Segundo Lazzarini Neto (2000, p.6) “nenhuma outra atividade no campo, apresenta hoje
potencial de crescimento e geração de renda e divisas como a produção de carne bovina”. Indo mais
além, ressalta-se que apesar de aspectos limitantes como inflação, crise econômica e crescimento
populacional, houve a elevação no consumo per capita de carne bovina no Brasil, de 23 kg/ano em
1994 (ANUALPEC, 1994) para 37,4 kg/ano em 2010 (MAPA, 2015). Segundo Euclides Filho (2008),
a produção de gado de corte abrange um conjunto de tecnologias e práticas de manejo, tipo de animal,
propósito da criação, raça ou grupamento racial e ecorregião onde a atividade é desenvolvida.
A estrutura central da pecuária de corte consiste no sistema biológico de produção dos animais
(CARDOSO, 1994) englobando as etapas de criação, quais sejam: cria, recria e engorda (CEZAR et
al., 2005).
A fase de cria tem por atividade básica a produção de bezerros destinados à comercialização
após o desmame, geralmente com idade entre 7 (sete) e 9 (nove) meses (CEZAR et al., 2005). Sob
circunstâncias normais e saudáveis, uma vaca matriz, produz um bezerro por ano (MARION, 2012).
Segundo Folz (2002), a fase de cria na atividade de pecuária bovina está tradicionalmente em vigor no
País, contudo apresenta baixa fertilidade, produção de bezerros com Peso Vivo (PV)
consideravelmente baixo, escassa capacidade de realização da seleção e baixo índice de desfrute do
rebanho, refletindo, dessa forma, em uma baixa rentabilidade ao produtor.
Marion (2012, p. 94) define a atividade básica da fase de recria como sendo “a partir do bezerro
adquirido, a produção e a venda do novilho magro para engorda”. Por sua vez, Cezar et al. (2005),
salienta que os bovinos nessa fase apresentam tanto uma maior necessidade de proteína na sua dieta,
quanto menor necessidade de energia em comparação com a fase de engorda. Por esse motivo,
apresentam uma melhor conversão alimentar, resultando em um ganho maior de PV a baixo custo e
tornando assim esta fase a mais rentável do ciclo pecuário de corte.

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Para Crepaldi (1998, p. 200), a fase de engorda “é a atividade denominada de invernista, que a
partir do novilho magro, produz o novilho gordo para vendê-lo”. Lazzarini Neto (2000, p. 15)
inteirando no contexto do processo produtivo da pecuária, afirma que “a engorda compreende a fase
que se inicia com a aquisição de bezerros ou garrotes e culmina com a sua venda como novilhos
terminados, prontos para o abate”. Este período compreende desde a fase de recria até o abate, onde
ocorre o maior ganho de peso e desenvolvimento do animal até o seu maior ímpeto de crescimento.
Concomitante, Cezar et al. (2005) salienta que atualmente esta fase encontra-se bastante restrita
como atividade isolada, sendo desenvolvida por um número reduzido de pecuaristas que, através de
sistemas de produção diferentes estão reduzindo cada vez mais o período de terminação dos animais.
Ainda conforme esse mesmo autor, tais fases podem ser desenvolvidas como atividades
isoladas ou combinadas de forma a se complementarem. A Figura 1 demonstra a estrutura completa de
produção de cria, recria e engorda, onde o produto (no caso, o animal), poderá ser oferecido ao
mercado independentemente da fase a qual se encontra, cabendo, contudo, as peculiaridades e
especificações de cada etapa.

Figura 1 – Estrutura do sistema de produção de bovinos de corte no Brasil

Fonte: Euclides Filho (2008).

Observa-se que a cadeia produtiva de gado de corte apresenta certa complexidade, sobretudo
considerando as peculiaridades e variáveis especificas a que esta se relaciona. Aspectos como sanidade
animal, oferta de forragens, sistema de exploração, situação do mercado entre outros fatores
direcionam e delimitam as etapas da produção de gado de corte no Brasil.

2.2 SISTEMA DE PRODUÇÃO AGROPECUÁRIA

De acordo com Cezar et al. (2005), fatores como a dimensão continental brasileira, a
existência de inúmeros ecossistemas e biomas distintos, o clima tropical, assim como a diversidade

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socioeconômica das regiões e a realidade cada vez mais promissora dos produtores rurais, propiciam a
exploração da pecuária de gado de corte em diferentes tipos de sistemas de criação, sendo nesta
pesquisa classificados conforme os regimes alimentares que proporcionam, quais sejam: extensivo e
intensivo.

2.2.1 Sistema Extensivo

Considerando as características geográficas naturais do País, sobretudo sua grande extensão
de terra, generosa oferta de forragem e clima tropical o que, aliado aos baixos investimentos e custos
de operação, assim como a facilidade de manejo (ALENCAR; POTT, 2003) justifica-se a
predominância do sistema extensivo de criação de gado de corte (FAO, 2006).
No sistema extensivo, os animais são soltos em grandes espaços de pastagem para serem
criados possibilitando uma constante e intensa movimentação destes, prejudicando o ganho de PV,
resultando na maximização de tempo quanto à preparação para o abate, ou seja, o gado demora mais
para atingir o máximo de seu peso (SANTOS; MARION; SEGATTI, 2002). Marion (2001) afirma que
na normalmente os animais são mantidos em pastos nativos, alimentando-se na maioria das vezes de
recursos naturais sem a introdução de alimentação suplementar, como ração, sal, etc.
De acordo com a Cezar et al. (2005, s/p), “os sistemas extensivos, neste caso, são
caracterizados pela utilização de pastagens nativas e cultivadas como únicas fontes de alimentos
energéticos e protéicos”. Martha Júnior e Vilela (2002) salienta que esse sistema apresenta
produtividade baixa e retorno desfavorável, de modo que, geralmente costuma preceder as culturas
perenes em áreas de fronteira agrícola (MAYA, 2003).
Marion (2001, p.17) define pastagem como:
Lugar onde pasta (come erva não ceifada) ou pode pastar o gado. É uma das partes mais
importantes do planejamento agropecuário, uma vez que a boa pastagem contribuirá, em
conjunto, para a melhoria da qualidade do gado, para o alto rendimento do projeto.
Basicamente, há dois tipos de pastagem: a natural e a artificial.

Costa, Oliveira e Faquin (2006, p. 39) afirmam que “o sistema ideal de pastejo é aquele que
permite maximizar a produção animal, sem afetar a persistência das plantas forrageiras”, possibilitando
dessa forma uma espécie de equilíbrio entre o ganho de PV e a capacidade de sustentação da pastagem.
Assim, para que esse sistema de exploração seja eficiente é fundamental o conhecimento do criador
quanto ao manejo do gado, considerando o suporte de lotação nos diferentes tipos de pastagens
(natural ou artificial/cultivada).

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2.2.2 Sistema Intensivo

No sistema intensivo, além de uma alimentação baseada em pastagem e suplementação,
também ocorre o confinamento dos animais, a partir do qual se procura usar alimentos volumosos para
diminuir os custos (CEZAR et al., 2005). Neste caso, a alimentação ocorre em pastagens artificiais,
com o plantio de forrageiras adequadas à região, onde são divididas para que seja possível estabelecer
o rodízio, que permite o repouso e recuperação das pastagens. Do mesmo modo, nesse sistema, há a
introdução de outros itens na alimentação dos animais como o arraçoramento, sal, minerais, etc. Assim
como, há uma maior preocupação na seleção das raças produtivas que se adequem melhor à região em
substituição aos gados nativos.
De acordo com Cardoso (1996), consiste em confinamento o sistema de criação de bovinos em
que os lotes de animais são encerrados em piquetes ou currais com área restrita, sendo que os
alimentos e a água necessários são fornecidos através da utilização de cochos.
Dentre as vantagens do confinamento destacam-se a minimização da idade de abate do
animal, elevação do ganho de peso e flexibilização da produção, contudo, esse sistema de exploração
apresenta custos elevados para ser implantado e desenvolvido (CARDOSO, 1996).
Para Martin (1987, p.4) existem três tipos modalidades no sistema de confinamento:
alimentação suplementar, confinamento de recria e engorda e confinamento de acabamento. Assim, a
alimentação suplementar consiste no fornecimento de alimentação suplementar aos animais, em um ou
dois períodos secos do ano, com o intuito de evitar a redução de peso. Outro tipo de modalidade refere-
se ao confinamento de recria e engorda, onde os animais são confinados posteriormente a desmama
ficando até o abate. Contudo, trata-se de um sistema de alto custo de produção, considerando que não
ocorre um pagamento diferenciado por esta carne de melhor qualidade. Por fim, o confinamento de
acabamento, refere-se a modalidade onde os animais de 2,5 a 3 anos de idade ficam confinados de 90 a
120 dias, atingindo em torno de 300 a 400 Kg de peso vivo, durante a época seca do ano.

2.3 Classificação do gado bovino no balanço patrimonial

É classificado no estoque o gado que será comercializado, seja em forma de bezerro, novilho
magro ou gordo. Já o gado que é destinado à procriação ou ao trabalho e que não há intenção de venda
(matriz-vaca ou reprodutor-touro), deverá ser classificado no ativo não circulante como imobilizado
(MARION, 2012).
O rebanho é dividido em categorias, conforme Santos, Marion e Segatti (2002, p.30 e 31):
a) Bezerro. O recém nascido da vaca denomina-se bezerro(a). Para fins contábeis,
considera-se bezerro(a) de zero a 12 meses de idade.

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b) Novilha. Por ocasião do desmame, geralmente o até então bezerro passa a ser
denominado garrote, e a bezerra, novilha. Para fins contábeis, considera-se novilha de 13
meses até a primeira parição.
c) Garrote. Estágio do desmame ao abate. Para fins contábeis, considera-se garrote de 13
meses até o abate.
d) Tourinho. Macho inteiro desde a desmama até a entrada na reprodução.
e) Vaca. Após a primeira parição, a novilha passa a categoria de vaca.
f) Touro. A idade para início do trabalho (tourinho passa para a categoria de touro) deve
ser em torno de dois a três anos e recomenda-se que a permanência no rebanho não
ultrapasse a faixa de três a quatro anos. Para fins contábeis, considera-se que o garrote, de
25 a 35 meses, em experimentação, apresentando bom desempenho, passará para a
categoria de touro.
g) Boi de trabalho. Bovino adulto, castro e manso, pode ser empregado nos serviços
agrícolas.

2.4 CONTABILIDADE DE CUSTOS

2.4.1 Conceito
Segundo Ribeiro (2003, p. 19), compreende-se por contabilidade a “ciência que possibilita, por
meio de suas técnicas, o controle permanente do patrimônio das empresas”, sendo, portanto, “de
extrema importância para qualquer empresa independente do ramo de atuação, do tamanho da empresa
ou da região” (DRUCKER, 1998, p.25).
Indo mais além, Iudícibus, Marion e Faria (2009) afirmam que a contabilidade não é uma
ciência exata, mas sim social aplicada que se utiliza de métodos quantitativos e qualitativos para a
compreensão de seus fenômenos e registros, configurando-se como um importante instrumento para o
auxilio a tomada de decisão (MARION, 2008).
Sob essa mesma ótica, a contabilidade de custos surgiu a partir da contabilidade financeira
(CREPALDI, 2004) como uma forma mais especifica de identificação, mensuração, registro e
informação dos custos das mercadorias ou serviços vendidos, objetivando a apuração de resultados e a
valorização dos estoques (MARTINS, 2001).
Segundo Crepaldi (2004) a contabilidade de custos é responsável pelo planejamento, alocação,
organização, registro, análise, interpretação e relato dos custos dos produtos fabricados e
comercializados.
Com o significativo aumento de competitividade que vem ocorrendo na maioria dos
mercados, sejam industriais, comerciais ou de serviços, os custos tornam-se altamente
relevantes quando da tomada de decisões em uma empresa. Isto ocorre pois, devido à alta
competição existente, as empresas já não podem mais definir seus preços de acordo com os
custos incorridos, e sim com base nos preços praticados no mercado em que atuam
(MARTINS, 2001, p.22).

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Segundo Martins (2001), existem vários métodos de apropriação de custos, mas este artigo
restringe-se ao estudo apenas do custeio por absorção, utilizado na obtenção, discussão e análise dos
resultados da pesquisa exploratória.

2.4.2 Sistema de Custeio por Absorção

De acordo com Wernke (2004), o custeio por absorção também chamado de método tradicional
é utilizado quando se deseja adicionar um valor de custos no produto, atribuindo também parte dos
custos indiretos, sendo que, mediante rateios, são apropriados todos os custos de produção.
Conforme esse mesmo autor (2004, p.21) integra o custo dos bens ou serviços vendidos:
a) o custo de aquisição de matérias-primas e quaisquer outros bens ou serviços aplicados ou
consumidos na produção;
b) o custo de pessoal aplicado na produção, inclusive de supervisão direta, manutenção e
guarda das instalações de produção;
c) os custos de locação, manutenção e reparo dos bens aplicados na produção;
d) os encargos de amortização diretamente relacionados com a produção;
e) os encargos de exaustão dos recursos naturais utilizados na produção.

Segundo Lopes de Sá (1990, p.109) o custeio por absorção é a “expressão utilizada para
designar o processo de apuração de custos que se baseia em dividir ou ratear todos os elementos do
custo, de modo que, cada centro ou núcleo absorva ou receba aquilo que lhe cabe por cálculo ou
atribuição”.
Por sua vez, Horngren, Foster e Datar (2000, p. 211) definem esse tipo de custeio como sendo
“o método de custeio de estoque em que todos os custos, variáveis e fixos, são considerados custos
inventariáveis”, ou seja, onde o estoque “absorve” todos os custos de produção.
O custeio por absorção atribui todos os custos de manufatura, materiais diretos, mão-de-obra
direta, CIF variáveis e uma parte dos CIF fixos para cada unidade de produto. Dessa maneira,
cada unidade de produto absorve alguns dos CIF fixos da fábrica além dos custos variáveis
incorridos para manufaturá-los. Quando uma unidade de produto é completada, ela leva esses
custos com ela para o estoque (HANSEN; MOWEN, 2001, p. 665-666).

Conforme Martins (2001), o custeio por absorção consiste, em sua essência, na separação de
custos e despesas, na apropriação dos custos diretos e no rateio dos custos indiretos, conforme
representa a Figura 2.

Figura 2 – Esquema básico do custeio por absorção

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Fonte: Martins (2001).

Em relação às vantagens do método de custeio por absorção, Padoveze (2000) salienta a

conciliação deste com os Princípios Fundamentais de Contabilidade (PFC) e as leis tributárias, assim
como representar menor custo para ser implementado, visto que não requer a separação dos custos de
manufatura nos componentes fixos e variáveis. Leone (1997) evidencia ainda que este método é aceito
para a preparação de demonstrações contábeis de uso externo e para obtenção de soluções de longo
prazo.
Ressalta-se que os custos e as despesas contabilizados em um mesmo período só irão para o
resultado após toda a produção ser vendida e não haver mais estoque, sendo, portanto, a forma de
custeio adotado para a elaboração desta pesquisa.

3 MÉTODO DE PESQUISA

Para Barros e Lehfeld (2000) a metodologia de pesquisa trata-se do estudo e avaliação dos
vários métodos disponíveis, identificando suas limitações e examinando as técnicas que direcionam a
captação e processamento de informações objetivando a solução do problema de investigação.
Com vistas a isso, desenvolveu-se uma pesquisa de natureza exploratória, descritiva através de
um estudo de caso, que Beuren (2004) descreve como sendo a forma mais utilizada pelos
pesquisadores que desejam aprofundar seus conhecimentos a respeito de determinado caso especifico.
Para Gil (1991), este método é caracterizado pelo estudo profundo e exaustivo de um ou poucos
objetos, permitindo seu amplo e detalhado conhecimento.

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Segundo Yin (2001, p. 32-33), o estudo de caso pode ser definido como:
[...] uma investigação científica que investiga um fenômeno contemporâneo dentro do contexto
da vida real, especialmente quando os limites entre fenômeno e o contexto não estão
claramente definidos; enfrenta uma situação tecnicamente única em que haverá muito mais
variáveis de interesse do que pontos de dados e, como resultado, baseia-se em várias fontes de
evidência (...) e beneficia-se do desenvolvimento prévio de preposições teóricas para conduzir
a coleta e análise dos dados.
Quanto aos procedimentos a pesquisa pode ser classificada como quantitativa, que segundo
Hair Jr. et al. (2005), é aquela que permite que sejam analisados dados numéricos levantados, ou seja,
no caso da pesquisa realizada os registros financeiros como Balanço Patrimonial, Demonstração do
Resultado do Exercício, controle estoque entre outras empresa em estudo.
Desse modo, definiu-se como objeto de estudo a Empresa Alfa, dotada de personificação
jurídica, situada na região oeste do Estado do Mato Grosso, cuja principal atividade consiste na
produção de gado bovino de corte.

3.1 ESTUDO DE CASO

3.1.1 Caracterização da Empresa

Localizada na região oeste do Estado do Mato Grosso, com mais de 33.000 hectares de
extensão, a Empresa Alfa atua no mercado de gado de corte há mais de 20 anos, possuindo um rebanho
atual de cerca de 30 mil cabeças, sendo que as matrizes e os reprodutores melhorados dão origem aos
animais que serão destinados ao abate. Assim, a empresa desenvolve as três etapas do processo de
criação da pecuária de corte: cria, recria e engorda.
A partir da visão de que o gado precoce é mais produtivo e atende melhor as futuras tendências
de mercado, a Empresa Alfa investe em um amplo projeto de produção de rebanho melhorado da raça
Nelore PO (Puro de Origem), composto por animais de porte médio, com grande rusticidade e dotado
de um comportamento típico de gado andejo, perfeito para as condições climáticas e geográficas
brasileiras.
Observa-se que as fêmeas da raça apresentam elevado potencial fértil, com instinto maternal
altamente desenvolvido, úberes perfeitos e tetos pequenos que favorecem a amamentação. Os bezerros,
ágeis já ao nascerem, prontamente mamam o colostro e estão aptos a escaparem dos inimigos naturais.
Além disso, a raça Nelore é considerada no Brasil como sendo aquela que “possui a carcaça
mais próxima dos padrões exigidos pelo mercado, por apresentar porte médio, ossatura fina, leve,
porosa e menor proporção de cabeça, patas e vísceras, conferido excelente rendimento nos processos
industriais” (ACNB, 2015, s/p).
A Alfa desenvolve um projeto específico que objetiva a produção e comercialização de
reprodutores melhoradores, cuja disseminação dos genes já atestados para a criação de animais
focaliza a melhoria no ganho de peso e qualidade da carne.

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A empresa opta pela criação desta raça em condições PO devido aos aspectos econômicos da
pecuária moderna, ou seja, baseada em dados técnicos, comprovadamente precoce e fértil, contudo,
não desconsidera a relevância que impacta “aos olhos” de todo nelorista apaixonado: a beleza da raça.

3.1.2 Amostragem
Para este estudo, no dia primeiro de março de 2014 separou-se um lote de 200 (duzentos)
bezerros nascidos e criados na própria fazenda que estavam completando 12 (doze) meses. Os animais
foram pesados e divididos em 2 (dois) grupos de 100 (cem) animais cada, sendo um destinado à
engorda no sistema extensivo e o outro ao sistema intensivo.
A cada animal são alocados mensalmente os custos de produção, desde o nascimento até a
comercialização. Ressalta-se que por se tratarem de animais de uma mesma safra de gado Nelore,
apresentam características semelhantes, sendo-lhes atribuídos valores iniciais iguais, conforme
demonstra a Tabela 1.

Tabela 1 - Valor da aquisição dos animais

Quantidade PV médio unitário Preço Kg Valor unitário Valor Total

200 cab. 220 Kg R$ 2,05 R$ 451,00 R$ 90.200,00
Fonte: Empresa objeto de estudo.

A Empresa Alfa trabalha com um sistema ERP, onde as compras de produtos e a aquisição de
serviços são lançadas no sistema através da recebedoria que imputa as informações das notas fiscais
distribuindo-as ao estoque ou a sua respectiva despesa. Se a compra for de mercadorias para estoque,
estas irão compor o estoque da fazenda até o momento do uso no manejo dos animais, sendo alocada
no seu respectivo custo apenas no momento da baixa no estoque. Os serviços e as mercadorias
utilizadas no ato da sua aquisição são contabilizados na conta contábil correspondente ao seu uso.
Os custos alocados em contas e centros de custo indiretos são rateados e absorvidos pelos
custos diretos. Através do número de horas de trabalho ou quantidade de materiais utilizados realiza-se
a proporcionalidade do quanto cada centro de custo direto deverá absorver dos indiretos. Quando só
restarem custos nas contas contábeis e nos centros de custos diretos, os valores serão distribuídos nas
contas contábeis de antecipações criacionais (Ativo) e então rateados e atribuídos aos animais que
estão no estoque.

3.2 MÉTODO DO CUSTEIO POR ABSORÇÃO

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3.2.1 Mão-de-obra
Em relação aos custos de mão-de-obra, consideram-se além daqueles oriundos da mão-de-
obra contratada propriamente dita, os encargos sociais e todos os demais custos atribuídos aos
funcionários. Os custos de mão-de-obra destinada aos bovinos que estão no sistema extensivo são
menores que as do intensivo, visto que a capacidade de os animais se alimentarem sozinhos dispensa a
necessidade total dos funcionários como ocorre no outro sistema.
Para distribuição dos salários em cada sistema de produção, os funcionários são alocados no
centro de custo correspondente a engorda intensiva e engorda extensiva. Os funcionários alocados em
centro custos indiretos terão os seus gastos com salários e encargos rateados pela quantidade de horas
trabalhadas em cada centro de custo direto, conforme expressa a Tabela 2.

Tabela 2 - Valor de salários e encargos

Sistema de produção Valor unitário Valor total

Extensivo R$ 38,59 R$ 3.859,00
Intensivo R$ 40,39 R$ 4.039,00
Fonte: Empresa objeto de estudo.

3.2.2 Depreciação
Utilizando a depreciação para estimar a perda de valor do bem que possuir uma vida útil
superior a um ciclo produtivo, sendo considerados no Imobilizado da empresa, as vacas de cria –
consideradas como as “máquinas” para a produção de bezerros - e os touros – geradores de sêmem,
utilizados para a procriação da espécie. Assim, como a empresa trabalha com animais vivos, admite-se
uma taxa de depreciação correspondente a 10% ao ano.
O Imobilizado mantém os cadastros de centro de custos, objetivando a demonstração da
distribuição dos bens patrimoniais dentro da estrutura organizacional da empresa e com base nestes
efetua a alocação das despesas com a depreciação e a exaustão.
Em relação à imobilização das máquinas ou mesmo das culturas (quando definido seu uso),
estas são fixadas em centros de custo diretos, onde depreciação irá ser alocada no sistema de produção
a qual é utilizada. Quando a máquina for utilizada para diversos fins, esta será fixada em um centro de
custo indireto e sua depreciação será rateada conforme a quantidade de horas trabalhadas em cada um
dos sistemas, conforme demonstra a Tabela 3.

Tabela 3 - Valor da depreciação

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Sistema de produção Valor unitário Valor total

Extensivo R$ 4,54 R$ 454,00
Intensivo R$ 8,82 R$ 882,00
Fonte: Empresa objeto de estudo

3.2.3 Gastos Gerais

Nas despesas diversas deverão ser registrados os valores que não se enquadram nos demais
grupos, porém são utilizadas e necessárias para compor o custo de produção, tais como: combustíveis,
brincos de identificação, energia elétrica, fretes e carretos, reparo e manutenção de benfeitorias, de
equipamentos, de máquinas e veículos, assim como gastos oriundos de serviços veterinários. A Tabela
4 expressa essa situação.

Tabela 4 - Valor de gastos gerais

Sistema de produção Valor unitário Valor total

Extensivo R$ 23,93 R$ 2.393,00
Intensivo R$ 33,52 R$ 3.352,00
Fonte: Empresa objeto de estudo

3.2.4 Gastos com Ração

A terminação de bovinos no sistema intensivo da empresa objeto de estudo, realiza-se através
de volumosos (capim) e de uma mistura denominada ração, composta geralmente por silagens de
milho, cana e sorgo, assim como sal, caroço de algodão e milheto. Os animais se alimentam em
currais, onde esta ração é disponibilizada a vontade.
O lote de confinamento foi dividido em 2 (dois) currais, cada um cerca de 800 m2, cercados
por cercas de arame liso com dois metros de altura, sendo que em cada curral alocou-se 50 animais. Na
parte frontal localizam-se os cochos para receber os alimentos, entre os currais existe o bebedouro de
alvenaria proporcionando maior durabilidade. Na frente dos cochos situa-se o corredor de alimentação,
onde transita a máquina responsável pelo abastecimento da ração. A Figura 3 demonstra a estrutura do
sistema intensivo em análise, permitindo observar o gado dentro do confinamento.

Figura 3 – Estrutura operacional do sistema intensivo

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Fonte: Acervo da pesquisa exploratória.

Ressalta-se que os gastos com a ração ocorrem apenas no sistema intensivo, cujo valor
unitário corresponde a R$ 191,37, totalizando R$ 19.137,00.

3.2.5 Gastos com Pastagens

Para a engorda com base no sistema extensivo, os animais se alimentam apenas de pastagem,
sendo que a empresa dispôs 100 (cem) animais em aproximadamente 90 (noventa) hectares de capim,
consistindo assim a estrutura desse sistema de criação, conforme demonstra a Figura 4.
Figura 4 – Estrutura operacional do sistema extensivo

Fonte: Acervo da pesquisa exploratória.

Contudo, a fim de que a pastagem apresente sempre boa condição para a oferta de
alimentação aos animais, promovendo um ganho contínuo de peso, sempre que necessário, serão
realizadas manutenções que demandam custos, tais como preparação da terra através da adubação em
áreas em que o pasto não nasce de forma linear e semeadura do capim.

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Para a criação extensiva, o gado recebe além do pasto, sal proteinado a cada três dias nos
cochos distribuídos pelos hectares, além de serem vacinados em todas as campanhas obrigatórias e
receberem vermífugos, já que estão soltos no pasto. Desse modo, no estudo em questão, o custo
unitário dos animais criados nesse sistema representa R$ 54,32, totalizando R$ 5.432,00.

4 DISCUSSÕES E RESULTADOS

4.1 IDENTIFICAÇÃO DO SISTEMA DE PRODUÇÃO MENOS ONEROSO

As Figuras 5 e 6 demonstram a composição dos custos de produção no sistema intensivo e

extensivo, respectivamente, elencados no decorrer do período de engorda considerado a partir das
peculiaridades de cada um dos sistemas.

Figura 5 – Custos de produção no sistema intensivo no decorrer do período de engorda

Fonte: Resultados da pesquisa.

Figura 6 - Custos de produção no sistema extensivo no decorrer do período de engorda

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Fonte: Resultados da pesquisa.

Após a identificação, alocação e análise dos custos de produção de gado de corte no sistema
intensivo e extensivo, sob as condições apresentadas na empresa objeto deste estudo, identificou-se
que a diferença entre os sistemas é de cerca de R$ 152,72 por animal, o que equivale a uma diferença
total de R$ 15.272,00 no lote total adotado, demonstrando que o sistema extensivo é o menos oneroso,
conforme demonstra a Tabela 5.

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Tabela 5 - Comparativo dos custos unitários de produção (extensivo versus intensivo)

Descrição Extensivo Intensivo

Valor aquisição R$ 450,99 R$ 450,99
Salários e encargos R$ 38,59 R$ 40,39
Depreciação R$ 4,54 R$ 8,82
Pastagem R$ 54,32 -
Ração - R$ 191,37
Gastos gerais R$ 23,93 R$ 33,52
Total R$ 572,37 R$ 725,09
Fonte: Resultados da pesquisa.

Percebe-se que a engorda através do sistema intensivo, apesar de otimizar o espaço geográfico
(mais gado em menos área) e o tempo (mais PV em menos tempo) precisa ser melhor programada,
minimizando a probabilidade de prejuízo, visto que o elevado custo principalmente relacionado à ração
e a mão-de-obra na empresa objeto de estudo, não são suficientemente absorvidos no aumento do PV
do animal.
Assim, uma alternativa interessante consiste na aquisição de insumos e formas de alimentação
(outros tipos de concentrado, farelos, silagens de outras culturas, etc.) mais barata, visto que devido à
complexidade de manejo, dificilmente os custos com mão-de-obra podem ser minimizados.
Em linhas gerais, observa-se que, se a empresa Alfa possuir pastagens para a produção de
todo o rebanho no sistema extensivo, consequentemente obterá custos menores de produção, elevando,
desse modo, os resultados financeiros.

4.2 PROJEÇÃO ANUAL DE PRODUÇÃO

Realizou-se a projeção de 1 (um) ano de produção de gado de corte, na fase de engorda, nos
sistemas intensivo e extensivo, obedecendo às características da empresa objeto deste estudo. Assim,
identificou-se que o sistema intensivo pode produzir até 4 (quatro) lotes por ano, enquanto o sistema
intensivo apenas 2 (dois) lotes.
A Tabela 6 apresenta a projeção de produção anual unitária em ambos os sistemas de engorda
considerando o PV final unitário igual a 500 kg, com um preço médio de mercado no mês de agosto
equivalente a R$ 6,47/kg equivalendo, portanto a cerca de R$ 3.235,00 a unidade, totalizando R$
647.000,00 em ambos os sistemas.

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Tabela 6 - Projeção de produção anual em ambos os sistemas

Descrição Extensivo Intensivo

Capacidade de produção anual R$ 200,00 R$ 400,00
Venda anual unitária R$ 3.235,00 R$ 3.235,00
Venda total anual R$ 647.000,00 R$ 1.294.000,00
Custo anual unitário R$ 572,37 R$ 725,09
Custo total anual de produção R$ 114.474,00 R$ 290.036,00
Resultado R$ 532.526,00 R$ 1.003.964,00
Fonte: Resultados da pesquisa.

Partindo do pressuposto de que a Empresa Alfa disponha de animais suficientes para a

engorda e posterior comercialização para abate, observa-se que o sistema intensivo possibilita a
otimização do tempo de engorda dos animais, propiciando a terminação de até 4 (quatro) lotes em um
único ano. Assim, sob essa perspectiva, os ganhos financeiros seriam maiores no sistema intensivo de
engorda.

5 CONSIDERAÇÕES FINAIS

A pecuária de corte, mais especificadamente a bovinocultura de corte, consiste em uma das

atividades que mais apresentam histórico de crescimento em âmbito nacional, de tal forma que o País
apresenta papel de destaque no mercado exportador.
Para tanto, inúmeros aspectos são considerados em toda a cadeia produtiva da carne bovina,
enfatizando-se a relevância dos sistemas de produção desenvolvidos nas propriedades rurais, assim
como todas as variáveis que os condicionam.
Sendo assim e considerando a importância da contabilidade em todo o contexto empresarial,
inclusive no agronegócio, desenvolveu-se esta pesquisa a fim de identificar e analisar os custos de
produção incorridos nos sistemas de criação de gado bovino de corte comumente mais praticados no
Brasil: o intensivo e o extensivo.
Através desta, identificou-se que na empresa objeto de estudo, embasando-se na sua estrutura
operacional e nas condições apresentadas, que o sistema extensivo é menos oneroso em comparação ao
intensivo, considerando a fase de engorda dos animais.
Contudo, percebeu-se também que apesar do sistema intensivo apresentar custos mais
elevados, sob a perspectiva da otimização de tempo e ocupação de área, representa uma alternativa

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mais vantajosa, de tal forma que se praticado em alta escala, pode produzir o dobro de animais do que
o sistema extensivo. Além disso, realizou-se a projeção para 1 (um) ano de produção da empresa nos
dois sistemas de criação, permitindo que esta trace metas, direcione esforços e otimize recursos a fim
de obter a maior eficiência produtiva possível.
Sendo assim, este estudo fornece informações relevantes acerca da relação custo-benefício
dos sistemas de criação de gado de corte, mais especificadamente em sua fase de engorda,
contribuindo principalmente com o meio acadêmico, contábil e rural, demonstrando que a integração
de todos reflete em benefícios mútuos.
Entretanto, reconhecem-se as limitações deste estudo, sobretudo no que se refere às
peculiaridades e especificações da empresa em análise, de modo que se recomenda que esta pesquisa
seja expandida a outras regiões e Estados, assim como a diversos tipos de pastagens, por exemplo.
Além disso, seria interessante a análise de estudos de casos múltiplos, considerando também outros
sistemas de produção e as demais fases da criação de gado de corte (cria e recria), até mesmo a
integração de todas sob um enfoque mais homogêneo.

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